Konsekwencje powstania zaległości w VAT

Czynni podatnicy VAT prowadzący działalność gospodarczą mają obowiązek odprowadzania podatku należnego od wykonanych czynności opodatkowanych na zasadach i w terminach określonych w ustawie o VAT. Równocześnie mają prawo do odliczenia podatku naliczonego od nabycia towarów i usług związanych z działalnością opodatkowaną.

Rozliczenie podatku należnego i naliczonego następuje w JPK_VAT z deklaracją (obejmującym część deklaracyjną i ewidencyjną). Plik ten w formie JPK_V7M składają podatnicy rozliczający się miesięcznie, a JPK_V7K podatnicy rozliczający się kwartalnie. W wyniku rozliczenia za dany okres powstaje zobowiązanie podatkowe (nadwyżka podatku należnego nad naliczonym), bądź też nadwyżka podatku naliczonego nad należnym, którą można wykazać do zwrotu na rachunek bankowy, na rachunek VAT bądź do przeniesienia na następny okres rozliczeniowy.

Jeżeli podatnik nie uiści w terminie zobowiązania w podatku VAT, to zgodnie z art. 51 § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2020 r. poz. 1325 ze zm.) powstanie u niego zaległość podatkowa. Zatem nieterminowe wykonanie zobowiązania podatkowego wywołuje powstanie zaległości podatkowej. Warto podkreślić, że stan ten powstaje z mocy samego prawa następnego dnia po dniu, w którym upłynął termin płatności, i nie jest tu potrzebne podejmowanie dodatkowych działań przez organy podatkowe, np. wydanie decyzji stwierdzającej zaległość (vide: interpretacja indywidualna Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia 14 sierpnia 2019 r., nr 0111-KDIB3-3.4017.5.2019.2.MS).

Ponadto w odniesieniu do podatku VAT na równi z zaległością traktuje się także zwrot podatku, jeżeli podatnik otrzymał go nienależnie lub w wysokości wyższej od należnej lub został on zaliczony na poczet zaległości podatkowej albo bieżących zobowiązań podatkowych. Zgodnie bowiem z art. 52 § 1 Ordynacji podatkowej zwrotowi bez wezwania organu podatkowego podlega uprzednio zwrócona przez organ podatkowy lub zaliczona na poczet zaległości podatkowych oraz odsetek za zwłokę albo bieżących zobowiązań podatkowych, wraz z oprocentowaniem kwota zwrotu podatku wykazana nienależnie lub w wysokości większej od należnej, ujęta w deklaracji. W takich przypadkach odsetki za zwłokę naliczane są odpowiednio od dnia zwrotu podatku lub zaliczenia na poczet zaległości podatkowych lub na poczet bieżących lub przyszłych zobowiązań podatkowych (art. 53 § 5 Ordynacji podatkowej).

Odsetki za zwłokę od zaległości z tytułu VAT należy naliczyć - w zależności od okoliczności powstania długu - według stawki obniżonej (4% rocznie), podstawowej (8% rocznie) albo podwyższonej (12% rocznie).

» Podstawowa stawka odsetek za zwłokę

Odsetki za zwłokę są konsekwencją powstania zaległości podatkowej. Podatnik jest obowiązany do ich zapłaty w sytuacji, gdy np. nie uiści podatku w terminie płatności. Należy podkreślić, że odsetki od zaległości podatkowej mają charakter uzupełniający w stosunku do należności głównej - zaległości podatkowej, nie występują samodzielnie bez zaistnienia zaległości podatkowej. Szczegółowe sposoby obliczania odsetek za zwłokę określa rozporządzenie Ministra Finansów z dnia 22 sierpnia 2005 r. w sprawie naliczania odsetek za zwłokę oraz opłaty prolongacyjnej, a także zakresu informacji, które muszą być zawarte w rachunkach (Dz. U. nr 165, poz. 1373 ze zm.).

Wysokość odsetek od zaległości podatkowych dostępna jest w serwisie www.wskazniki.gofin.pl

Z art. 56 § 1 Ordynacji podatkowej wynika, że stawka odsetek za zwłokę jest równa sumie 200% podstawowej stopy oprocentowania kredytu lombardowego, ustalanej zgodnie z przepisami o Narodowym Banku Polskim, i 2%, z tym że stawka ta nie może być niższa niż 8%. Jest to tzw. podstawowa stawka odsetek za zwłokę. Przy czym stawkę podstawową stosuje się np. w sytuacji nieterminowego regulowania zobowiązań podatkowych wynikających z deklaracji VAT (od rozliczenia za październik 2020 r. - z JPK_VAT z deklaracją). Stosuje się ją również, gdy nie przysługuje stawka obniżona, ani nie ma ustawowego obowiązku zastosowania stawki podwyższonej.

» Obniżona stawka odsetek za zwłokę

Obniżone odsetki za zwłokę, naliczane według stawki stanowiącej 50% stawki podstawowej (obecnie 4%), stosuje się w przypadku spełnienia wymogów określonych w art. 56a Ordynacji podatkowej, czyli:

• złożenia prawnie skutecznej korekty deklaracji, nie później niż w terminie 6 miesięcy od dnia upływu terminu do złożenia deklaracji;
   
• zapłaty zaległości podatkowej w ciągu 7 dni od dnia złożenia takiej korekty.

Dodać należy, że ww. obniżonej stawki odsetek za zwłokę nie stosuje się w przypadku korekty deklaracji:

• złożonej po doręczeniu zawiadomienia o zamiarze wszczęcia kontroli podatkowej, a w przypadkach gdy nie stosuje się zawiadomienia - po zakończeniu kontroli podatkowej;
   
• złożonej po doręczeniu upoważnienia do przeprowadzenia kontroli celno-skarbowej;
   
• dokonanej w wyniku czynności sprawdzających.

» Podwyższona stawka odsetek za zwłokę

W przypadku zaległości w podatku VAT podatnicy mogą być również narażeni na konieczność zapłaty podwyższonej stawki odsetek za zwłokę w wysokości 150% stawki podstawowej. Zgodnie bowiem z art. 56b Ordynacji podatkowej podwyższoną stawkę odsetek w ww. wysokości stosuje się do zaległości w podatku VAT i w podatku akcyzowym w przypadku:

1) zaniżenia zobowiązania podatkowego, zawyżenia kwoty nadpłaty lub zwrotu podatku ujawnionych przez organ podatkowy w toku kontroli podatkowej, kontroli celno-skarbowej lub postępowania podatkowego,

2) korekty deklaracji:

a) złożonej po doręczeniu zawiadomienia o zamiarze wszczęcia kontroli podatkowej, a w przypadkach gdy nie stosuje się zawiadomienia - po zakończeniu kontroli podatkowej,

b) dokonanej w wyniku czynności sprawdzających,

c) złożonej po doręczeniu upoważnienia do przeprowadzenia kontroli celno-skarbowej

- jeżeli kwota zaniżenia zobowiązania podatkowego, zawyżenia kwoty nadpłaty lub zwrotu podatku przekracza 25% kwoty należnej i jest wyższa niż pięciokrotna wysokość minimalnego wynagrodzenia w rozumieniu ustawy z dnia 10 października 2002 r. o minimalnym wynagrodzeniu za pracę (Dz. U. z 2018 r. poz. 2177 ze zm.), obowiązującego w dniu następującym po dniu upływu terminu płatności zobowiązania lub terminu zwrotu;

3) ujawnienia przez organ podatkowy w toku czynności sprawdzających, kontroli podatkowej, kontroli celno-skarbowej lub postępowania podatkowego niezłożenia deklaracji, mimo ciążącego obowiązku oraz braku zapłaty podatku.

Podwyższonych odsetek nie stosuje się do zaległości w podatku VAT w przypadku gdy ustala się dodatkowe zobowiązanie podatkowe, o którym mowa w art. 112b lub art. 112c ustawy o VAT.

Warto mieć na uwadze, że zgodnie z art. 108c ust. 2 ustawy o VAT podwyższonej stawki odsetek za zwłokę (150%) nie stosuje się do zaległości w podatku powstałej za okres rozliczeniowy, za który podatnik w złożonej deklaracji podatkowej wykazał kwotę podatku naliczonego, której co najmniej 95% wynika z otrzymanych przez podatnika faktur, zapłaconych z zastosowaniem mechanizmu podzielonej płatności. Przy czym należy mieć na uwadze przepisy art. 108c ust. 3 i 4 ustawy o VAT. Podwyższone odsetki będą bowiem stosowane w przypadku gdy podatnik wiedział, że faktura zapłacona z zastosowaniem mechanizmu podzielonej płatności:

1) została wystawiona przez podmiot nieistniejący;

2) stwierdza czynności, które nie zostały dokonane;

3) podaje kwoty niezgodne z rzeczywistością;

4) potwierdza czynności, do których mają zastosowanie przepisy art. 58 i art. 83 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz. U. z 2020 r. poz. 1740) czyli nieważność czynności prawnej sprzecznej z ustawą albo mającą na celu obejście ustawy oraz nieważność oświadczenia woli złożonego drugiej stronie za jej zgodą dla pozoru, a także jeżeli zaległość podatkowa przekroczyła dwukrotność kwoty podatku naliczonego wykazanej w złożonej deklaracji podatkowej.