Biuletyn Informacyjny dla Służb Ekonomiczno - Finansowych nr 32 (823) z dnia 10.11.2013

Odsetki od lokat overnight - kwalifikacja do źródła przychodów

Do jakiego źródła przychodów należy zaliczyć odsetki od lokat terminowych, w tym tzw. lokat overnight zakładanych przez spółkę jawną? Czy stanowią one przychód z działalności gospodarczej, czy z kapitałów pieniężnych?

Według stanowiska organów podatkowych, prezentowanego w interpretacjach indywidualnych, odsetki od lokat terminowych i tzw. lokat overnight, zakładanych przez osoby fizyczne i spółki osobowe, należy kwalifikować, jako przychody z kapitałów pieniężnych.

Stosownie do treści art. 14 ust. 2 pkt 5 ustawy o PDOF, przychodem z działalności gospodarczej są również odsetki od środków na rachunkach bankowych utrzymywanych w związku z wykonywaną działalnością.

Z kolei zgodnie z art. 17 ust. 1 pkt 2 ww. ustawy, za przychody z kapitałów pieniężnych uważa się m.in. odsetki od wkładów oszczędnościowych i środków na rachunkach bankowych lub innych formach oszczędzania, przechowywania lub inwestowania, z wyjątkiem środków związanych z wykonywaną działalnością gospodarczą.

Do rozstrzygnięcia pozostaje zatem, czy odsetki uzyskane od lokat zakładanych przez osoby fizyczne prowadzące działalność gospodarczą i spółki osobowe stanowią przychody z działalności gospodarczej, czy z kapitałów pieniężnych.

W omawianej kwestii Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach w interpretacji indywidualnej z 15 marca 2013 r., nr IBPBI/1/415-1572/12/AP stwierdził:

"(...) Dla prawidłowego odczytania normy art. 14 ust. 2 pkt 5 ustawy kluczowe jest ustalenie, co należy rozumieć przez "rachunki bankowe utrzymywane w związku z wykonywaną działalnością gospodarczą". Zdaniem tut. Organu, należy przyjąć, że chodzi tu o rachunki, za pośrednictwem których przyjmowane są i z których dokonywane są wszelkiego rodzaju płatności. Z faktem tym wiąże się przetrzymywanie środków pieniężnych na tych rachunkach i tylko z faktem uzyskiwania wynagrodzenia w postaci odsetek na takich rachunkach wiąże się obowiązek zaliczenia ich do przychodów z pozarolniczej działalności gospodarczej. Wolne środki pieniężne przechowywane na lokatach bankowych nie stanowią zaś środków pieniężnych związanych z wykonywaną działalnością, o których mowa w art. 17 ust. 1 pkt 2 ustawy. W konsekwencji odsetki od takich lokat stanowią przychód z kapitałów pieniężnych.

(…) Jednakże zauważyć należy, iż rachunków utworzonych dla lokowania wolnych środków pieniężnych Wnioskodawczyni, bądź spółki osobowej, której jest ona wspólnikiem, pomimo iż zostały one założone w ramach i na cele działalności gospodarczej, nie można utożsamiać z rachunkami utrzymywanymi w związku z wykonywaną działalnością gospodarczą. Lokaty te nie dotyczą bowiem rachunków związanych z bieżącą działalnością firmy, nie dokonuje się na nich operacji gospodarczych, tj. nie dokonuje się z nich płatności za zakupione towary, usługi, czy też na te rachunki nie spływają środki za sprzedane towary, usługi.

W związku z powyższym, nie można uznać, że w przypadku odsetek od tego typu lokat, mamy do czynienia z sytuacją objętą dyspozycją art. 14 ust. 2 pkt 5 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Z tej też przyczyny przychód ten zaliczyć należy do przychodów z kapitałów pieniężnych, tj. do przychodów, o których mowa w art. 17 ust. 1 pkt 2 ww. ustawy. Konsekwencją powyższego jest brak możliwości zaliczenia przychodu z odsetek od lokat bankowych do przychodów z działalności gospodarczej, o której mowa w art. 10 ust. 1 pkt 3 ustawy. (...)"

Analogicznie wyjaśnił to Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie w interpretacji indywidualnej z 12 grudnia 2011 r., nr IPPB1/415-838/11-2/EC.

Także Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z 1 sierpnia 2012 r., sygn. akt II FSK 2644/10 orzekł m.in., iż:

"(...) Przychodem z pozarolniczej działalności gospodarczej mogą być tylko odsetki z takich rachunków bankowych, które utrzymywane są w związku z wykonywaną działalnością gospodarczą. Słowo "utrzymywanie" zawiera w sobie element stałości oraz celu (który może być jednym z celów) posiadania rachunku w związku z prowadzoną działalnością gospodarczą. Słowo "związek" oznacza również trwałe powiązanie funkcjonalne rachunku bankowego i prowadzenia działalności gospodarczej. Jeżeli osoba uzyskująca przychody z działalności gospodarczej posiada rachunek rozliczeniowy, za pomocą którego dokonuje wpłat i na który otrzymuje należności związane z prowadzoną działalnością gospodarczą, odsetki należą do źródła "pozarolnicza działalność gospodarcza". Natomiast odsetki od środków zgromadzonych na pozostałych rachunkach (w tym lokatach bankowych), czy odsetki od obligacji, stanowić będą zawsze "przychód z kapitałów pieniężnych".

(…) W ocenie Naczelnego Sądu Administracyjnego okoliczność, że na lokacie gromadzone są środki pochodzące z prowadzonej przez przedsiębiorcę działalności gospodarczej, nie oznacza, że odsetki od tych środków związane są z działalnością gospodarczą. Lokata bankowa jest formą inwestycji polegającą na powierzeniu środków finansowych wyspecjalizowanej instytucji finansowej, w tym przypadku bankowi. Na podstawie umowy bank zobowiązuje się wypłacić kwotę, którą zdeponował klient, po określonym czasie wraz z należnymi odsetkami. Z charakteru ww. rachunku wynika, że kwoty zgromadzone nie mogą być związane z "wykonywaną" działalnością gospodarczą, albowiem depozyt umieszczony na takim rachunku jest przez określony czas nienaruszalny. W tym czasie nie służy wykonywanej działalności przedsiębiorcy, lecz bankowi, dla którego stanowi swoistą formę pożyczki w zamian za wyższe oprocentowanie. (...)"

Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu w interpretacji indywidualnej z 3 lutego 2011 r., nr ILPB1/415-1261/10-2/AP potwierdził stanowisko Wnioskodawcy (banku) o konieczności zaliczenia do przychodów z kapitałów pieniężnych odsetek od lokat terminowych (w tym tzw. lokat overnight, czyli jednodniowych i lokat o dłuższych terminach wymagalności) zakładanych dla osób fizycznych prowadzących działalność gospodarczą i spółek osobowych.

Obowiązki banku jako płatnika zryczałtowanego podatku dochodowego z tytułu odsetek od środków zgromadzonych na rachunkach lokat terminowych osób fizycznych prowadzących działalność gospodarczą oraz wspólników spółek osobowych, wskazane zostały również w interpretacji indywidualnej Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach z 7 maja 2013 r., nr IBPBII/2/415-169/13/MM.

Zgodnie bowiem z art. 30a ust. 1 pkt 3 ustawy o PDOF, od uzyskanych dochodów (przychodów) z odsetek lub innych przychodów od środków pieniężnych zgromadzonych na rachunku podatnika lub w innych formach oszczędzania, przechowywania lub inwestowania, prowadzonych przez podmiot uprawniony na podstawie odrębnych przepisów, z wyjątkiem środków pieniężnych związanych z wykonywaną działalnością gospodarczą, pobiera się 19% zryczałtowany podatek dochodowy, z zastrzeżeniem art. 52a (zawierającego katalog zwolnień od podatku dochodowego).

Przy czym w przypadku lokat założonych przez spółki osobowe, zryczałtowany podatek obciąży poszczególnych wspólników spółki. Spółki osobowe (w tym spółki jawne) nie posiadają bowiem osobowości prawnej, a tym samym nie są podatnikami podatku dochodowego. Podatek dochodowy rozliczany jest przez wspólników spółki. Stosownie do art. 8 ust. 1 i 2 ustawy o PDOF, uzyskane przez spółkę jawną przychody oraz poniesione koszty uzyskania przychodów podlegają rozliczeniu u jej wspólników, proporcjonalnie do udziałów w spółce.

Podmiotem obowiązanym do obliczenia ww. zryczałtowanego podatku, pobrania go, a następnie odprowadzenia na rachunek właściwego urzędu skarbowego jest podmiot dokonujący wypłaty odsetek lub stawiający je do dyspozycji podatnika (art. 41 ust. 4 i art. 42 ust. 1 ustawy o PDOF).

Nadmienić należy, że w sytuacji, gdyby podatek z tytułu odsetek od lokaty nie został pobrany przez bank, mimo spoczywającego na nim obowiązku, to stosownie do art. 45 ust. 3b ww. ustawy, po zakończeniu roku podatnik powinien wykazać w zeznaniu rocznym niepobrany przez płatnika zryczałtowany podatek dochodowy. Powyższemu służy pole nr 60 w zeznaniu PIT-36L₍₈₎ i pola nr 191, 192 w zeznaniu PIT-36₍₁₈₎.